Переоценка - это процедура оценки основных средств, проводимая с целью определения их реальной рыночной стоимости. Для этого первоначальную (восстановительную - если переоценка проводилась ранее) стоимость объектов приводят в соответствие с современным уровнем рыночных цен и условиями воспроизводства на дату переоценки.

Необходимость переоценки может быть связана с:

• инфляцией - в условиях постоянного роста цен балансовая стоимость объектов основных средств может существенно отличаться от стоимости их воспроизводства, поэтому организации необходимо уточнять восстановительную стоимость активов, чтобы привести ее к рыночным значениям;
• ситуацией, когда стоимость чистых активов становится меньше величины уставного капитала, что может привести организацию к ликвидации (п.4 ст.90 , п.4 ст.99 ГК РФ );
• потребностью снизить величину налога на имущество организаций.

До 1 января 1998 года (до вступления в силу ПБУ 6/97 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 03.09.1997 г. № 65н) переоценка проводилась по решению Правительства РФ: на 01.01.1992 г., на 01.01.1994 г., на 01.01.1995 г., на 01.01.1996 г., на 01.01.1996 г., 01.01.1997 г., 01.01.1998 г.

Начиная с 1 января 1998 года, организации получили право переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости. То есть теперь вопрос о проведении переоценки активов решается хозяйствующим субъектом самостоятельно.

Правила проведения переоценки основных средств

Правило 3 .

Переоценке подлежат группы однородных объектов основных средств. Это значит, что переоцениваться может как все имущество, так и группы объектов (одна, две, три и т.д.). Однако отдельные активы организация переоценивать не вправе.

Правило 5 .

При принятии решения о переоценке стоит учитывать, что в дальнейшем она должна проводиться регулярно. Регулярность данной процедуры зависит от того, насколько существенно балансовая стоимость основных средств отклонилась от их рыночной, восстановительной стоимости (абз.2 п.15 ПБУ 6/01 , абз.1 п.44 Методических указаний № 91н ).

Бухгалтерское законодательство не дает определения понятия существенности и не устанавливает ее конкретный размер. Поэтому организации необходимо в своей учетной политике закрепить тот порог существенности, от которого она будет отталкиваться при принятии решения о проведении переоценки.

Пример 1 .

В соответствии с учетной политикой организации ООО «Актив» для целей бухгалтерского учета:

-
- переоценка групп однородных объектов основных средств проводится один раз в год.

Балансовая стоимость основных средств организации, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года составляла 2 000 000 руб. Их восстановительная стоимость по состоянию на 31 декабря текущего года:

Вариант 1. 2 200 000 руб. Организация проводит переоценку основных средств, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря отчетного года и отражает ее на счетах бухгалтерского учета и в отчетности, поскольку возникшее отклонение является существенным: (2 200 000 руб. - 2 000 000 руб.) / 2 000 000 руб. х 100 % = 10%.

Вариант 2. 2 050 000 руб. Организация не принимает решение о проведении переоценки основных средств, входящих в однородную группу объектов, по состоянию на 31 декабря отчетного года, поскольку возникшее отклонение не является существенным: (2 050 000 руб. - 2 000 000 руб.) / 2 000 000 руб. х 100 % = 2,5%.

Правило 6 .

Перед проведением переоценки проводится подготовительная работа: проверяется наличие объектов, подлежащих переоценке, и подготавливаются следующие документы:

a) приказ (иной организационно-распорядительный документы) о проведении переоценки. В приказе указывается состав служб и перечень сотрудников, которые будут задействованы в проведении, и группы однородных объектов, подлежащих переоценке.

б) перечень основных средств с указанием:

Точного наименования объекта;
- даты приобретения (сооружения, изготовления);
- даты принятия к бухгалтерскому учету;
- первоначальной (восстановительной - если переоценка проводилась ранее) стоимости на дату переоценки;
- суммы амортизационных отчислений, начисленных за период использования объекта;
- данных, подтверждающих рыночную стоимость переоцениваемых объектов на дату переоценки (31 декабря отчетного года).

в) акт произвольной формы, где отражаются результаты переоценки.

Правило 7 .

Переоценка проводится путем пересчета стоимости основных средств, отраженной по счету 01 (03), и суммы амортизации, начисленной за все время использования объектов на счете 02 (абз.3 п.15 ПБУ 6/01 ).

Отражение в учете результатов переоценки основных средств

Отражение в учете дооценки

Вариант 1.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражена сумма дооценки основного средства	01 (03)	83
2	Отражена сумма корректировки амортизации (дооценка)	83	02

Пример 2.

АО «Инвестор» принимает решение о переоценке группы однородных объектов основных средств «Здания» в 2015 году. По состоянию на 31 декабря 2015 года в этой группе числится нежилое здание. Для переоценки актива собраны следующие данные:

Прежде переоценка Обществом не проводилась.

Справочные данные:

В соответствии с учетной политикой организации АО «Инвестор» для целей бухгалтерского учета:

1. разница между балансовой и восстановительной стоимостью признается существенной, если составляет 5% и более;

Решение.

Восстановительная стоимость здания увеличилась на 3 000 000 руб. (= 13 000 000 руб. - 10 000 000 руб.), или на 30% (= 3 000 000 руб. / 10 000 000 руб. х 100%). Такое отклонение признается существенным (30%>5%). Значит переоценка проводится, а ее результаты отражаются организацией на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость увеличилась на 3 000 000 руб. (=13 000 000 руб. - 10 000 000 руб.);
• коэффициент переоценки равен 1,3 (= 13 000 000 руб. / 10 000 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации составила 7 800 000 руб. (= 6 000 000 руб. х 1,3);
• амортизация увеличилась на 1 800 000 руб. (= 7 800 000 руб. - 6 000 000 руб.).

Итак, результатом проведенной переоценки основного средства стала дооценка на общую сумму 1 200 000 руб. (= (13 000 000 руб. - 10 000 000 руб.) - (7 800 000 руб. - 6 000 000 руб.)), которую необходимо отразить на счете 83.

В бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2015 г. АО «Инвестор» сделает следующие записи:

В связи с переоценкой показатели по основному средству имеют следующие значения.

Добавочный капитал увеличился на сумму 1 200 000 руб. (= 3 000 000 руб. - 1 800 000 руб.).

Конец примера

Вариант 2. Основные средства переоценивались ранее (были уценены).

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражена сумма дооцеки основного средства, равная сумме уценки	01 (03)	91-1
2	Отражена сумма корректировки амортизации (дооценка), равная сумме корректировки при уценке	91-2	02
3	Отражено превышение суммы дооценки над суммой уценки	01 (03)	83
4	Отражено превышение суммы корректировки амортизации (дооценка) над суммой корректировки при уценке	83	02

Пример 3.

В конце декабря 2013 года ООО «КонсалтРегион» приобрело новый автомобиль Toyota Corolla (объем двигателя 1,6 л.) за 600 000 руб. Организация сразу ввела его в эксплуатацию. Руководитель в приказе установил срок полезного использования транспортного средства - 4 года (3-я амортизационная группа).

В конце следующего 2014 года ООО было принято решение о проведении переоценки основных средств. По состоянию на 31.12.2014 г.:

• первоначальная стоимость автомобиля - 600 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации за 2014 г. - 150 000 руб. (=600 000 руб. / 4 г.);
• рыночная стоимость автомобиля - 520 000 000 руб.;

В конце 2015 года Обществом также была проведена переоценка основных средств. По состоянию на 31.12.2015 г.:

• рыночная стоимость автомобиля по причине резкой инфляции - 750 000 руб.;
• другие объекты в группе ОС «транспортные средства» не числятся.

Справочные данные:

В соответствии с учетной политикой организации ООО «КонсалтРегион» для целей бухгалтерского учета:

1. разница между балансовой и восстановительной стоимостью признается существенной, если составляет 5% и более;
2. переоценка групп однородных объектов основных средств проводится один раз в год;
3. амортизация по основным средствам начисляется линейным способом;
4. срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Решение.

Переоценка 2014 г.

Рыночная стоимость автомобиля снизилась по сравнению с его балансовой (первоначальной) стоимостью на 60 000 руб. (= 600 000 руб. - 540 000 руб.). Процент отклонения составил 10% (= 80 000 руб. / 600 000 руб. х 100%), значит разница признается существенной (10%>5%). Таким образом, ООО «Техносила» проводит переоценку группы однородных объектов «транспортные средства» на конец 2014 г. и ее результаты отражает на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость уменьшилась на 60 000 руб. (=600 000 руб. - 540 000 руб.);
• коэффициент переоценки равен 0,9 (= 540 000 руб. / 600 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации составила 135 000 руб. (= 150 000 руб. х 0,8667);
• амортизация уменьшилась на 15 000 руб. (= 150 000 руб. - 135 000 руб.).

В результате организация уценила транспортное средство на общую сумму 45 000 руб. (= (600 000 руб. - 540 000 руб.) - (150 000 руб. - 135 000 руб.)). Результаты переоценки бухгалтер ООО отразила в бухгалтерском учете.

В связи с переоценкой 2014 г. показатели по основному средству изменились следующим образом.

Финансовый результат уменьшился на сумму 45 000 руб. (= 60 000 руб. - 15 000 руб.).

Переоценка 2015 г.

За 2015 год по основному средству была начислена амортизация исходя из новой (восстановительной) стоимости в размере 135 000 руб. (= 540 000 руб. / 4 г.). Ежемесячная сумма - 11 250 руб. (= 135 000 руб. / 12 мес.). Амортизация, накопленная за 2 года эксплуатации (2014 и 2015 гг.) автомобиля на счете 02, составила 270 000 руб.

Приказом руководства организации на конец 2015 г. назначена переоценка. Рыночная стоимость транспортного средства по состоянию на 31 декабря 2015 г. составляет 750 000 руб., что на 210 000 руб. (= 750 000 руб. - 540 000 руб.) больше по сравнению с балансовой стоимостью объекта. Процент превышения - 38,89%, что является существенным (38,89%>5%). Следовательно, ООО переоценивает группу ОС «транспортные средства» в 2015 г., а результаты данной процедуры отражает на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость увеличилась на 210 000 руб. (= 750 000 руб. - 540 000 руб.);
• коэффициент переоценки равен 1,3889 (= 750 000 руб. / 540 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации за 2 года составила 375 003 руб. (= 270 000 руб. х 1,3889);
• амортизация увеличилась на 105 003 руб. (= 375 003 руб. - 270 000 руб.).

В результате переоценки основное средство было дооценено на общую сумму 104 997 руб. (= (750 000 руб. - 540 000 руб.) - (375 000 руб. - 270 000 руб.)). В бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2015 г. будут сформированы такие проводки.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
31 декабря 2015 года
1	Отражена сумма дооценки автомобиля в 2015 г., равная сумме его уценки в 2014 г.	01	91-1	60 000
2	Отражено превышение суммы дооценки автомобиля в 2015 г. над суммой его уценки в 2014 г.	01	83	150 000
3	Отражена сумма корректировки амортизации при дооценке автомобиля в 2015 г., равная сумме корректировки амортизации при уценке в 2014 г.	91-2	02	15 000
4	Отражено превышение суммы корректировки амортизации при дооценке автомобиля в 2015 г., над суммой корректировки амортизации при уценке в 2014 г.	83	02	90 003

В связи с переоценкой 2015 г. показатели по основному средству стали такими.

Финансовый результат увеличился на сумму 45 000 руб. (= 60 000 руб. - 15 000 руб.). Добавочный капитал вырос на 59 997 руб. (= 150 000 руб. - 90 003 руб.).

Конец примера

Отражение в учете уценки

Вариант 1. Основные средства переоцениваются впервые.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражена сумма уценки основного средства	91-2	01 (03)
2	Отражена сумма корректировки амортизации (уценка)	02	91-1

Пример 4.

ООО «IT-решения» проводит переоценку вычислительной техники (группы однородных объектов основных средств) в 2015 году. В данной группе числятся 3 сервера, которые были приобретены одновременно в декабре прошлого 2014 года по одинаковой цене. Продолжительность срока полезного использования (СПИ) для серверов организация установила также одинаковую (по 2,5 года).

Согласно данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2015 года:

• первоначальная стоимость объектов - 630 000 руб. (по 210 000 за единицу);
• сумма начисленной амортизации по объекта - 252 000 руб. (84 000 руб. на каждую единицу).

Согласно данным продавца аналогичной продукции по состоянию на 31.12.2015 года:

• рыночная стоимость такого технического оборудования - 180 000 руб. за единицу. ООО «IT-решения» проводит переоценку впервые.

Справочные данные:

В соответствии с учетной политикой организации ООО «IT-решения» для целей бухгалтерского учета:

1. разница между балансовой и восстановительной стоимостью признается существенной, если составляет 5% и более;
2. переоценка групп однородных объектов основных средств проводится один раз в год;
3. амортизация по основным средствам начисляется линейным способом;
4. срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Решение.

Восстановительная стоимость основных средств в группе уменьшилась по сравнению с их первоначальной стоимостью на общую сумму 90 000 руб. (= 630 000 руб. - 180 000 руб. х 3) или на 30 000 руб. по каждому объекту. Величина отклонения составила 14,29 % (=90 000 руб. / 630 000 руб. х 100%), что признается существенным (14,29%>5%). Поэтому организация проводит переоценку вычислительной техники, а ее результаты отражает на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость уменьшилась на 90 000 руб. (= 630 000 руб. - 180 000 руб. х 3) или на 30 000 руб. по каждому из 3-х серверов;
• коэффициент переоценки равен 0,8571 (= 180 000 000 руб. / 210 000 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации составила 215 989,20 руб. (=252 000 руб. х 0,8571) или 71 996,40 руб. по каждому из 3-х серверов;
• амортизация уменьшилась на 36 010,80 руб. (=252 000 руб. - 215 989,20 руб.) или на 12 003,60 руб. по каждому из 3-х серверов.

Общая сумма уценки составила 53 989,20 руб. (= (630 000 руб. - 180 000 руб. х 3) - (252 000 руб. - 215 989,20 руб.)). Каждый объект должен быть уценен на 17 996,40 руб.

Операции по переоценке ООО отразит следующими бухгалтерскими записями.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
31 декабря 2015 года
Сервер 1
1	Отражено уменьшение первоначальной стоимости сервера 1 в результате переоценки (уценка)	91-2	01	30 000
2	Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 1	02	91-1	12 003,60
Сервер 2
3		91-2	01	30 000
4	Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 2	02	91-1	12 003,60
Сервер 3
5	Отражено уменьшение первоначальной стоимости сервера 2 в результате переоценки (уценка)	91-2	01	30 000
6	Отражено уменьшение суммы начисленной амортизации по переоцененному серверу 3	02	91-1	12 003,60

В связи с переоценкой показатели по основному средству изменились следующим образом:

Финансовый результат организации уменьшился на сумму 53 989,20 руб. (= 90 000 руб. - 36 010,80 руб.).

Конец примера

Вариант 2. Основные средства переоценивались ранее (были дооценены).

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Отражена сумма уценки основного средства, равная сумме дооценки	83	01 (03)
2	Отражена сумма корректировки амортизации (уценка), равная сумме корректировки при дооценке	02	83
3	Отражено превышение суммы уценки над суммой дооценки	91-2	01 (03)
4	Отражено превышение суммы корректировки амортизации (уценка) над суммой корректировки при дооценке	02	91-1

Пример 5.

В конце декабря 2013 года АО «СпецДор» приобрело новый асфальтоукладчик за 2 400 000 руб. В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию. В соответствии с приказом руководителя срок полезного использования (СПИ) асфальтоукладчика составил 6 лет (4-я амортизационная группа - от 5 до 7 лет).

На конец 2014 года была назначена переоценка основных средств. По состоянию на 31.12.204 г.:

• первоначальная стоимость асфальтоукладчика - 2 400 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации за 2014 г. - 400 000 руб. (=2 400 000 руб. / 6 г.);
• рыночная стоимость асфальтоукладчика - 2 700 000 руб.;

В конце 2015 г. руководством организации также было принято решение о проведении переоценки. По состоянию на 31.12.2015 г.:

• рыночная стоимость асфальтоукладчика по причине отсутствия спроса на данную продукцию - 2 100 000 руб.;
• другие объекты в группе ОС «рабочие и силовые машины и оборудование» не числятся.

Справочные данные:

В соответствии с учетной политикой организации АО «СпецДор» для целей бухгалтерского учета:

1. разница между балансовой и восстановительной стоимостью признается существенной, если составляет 5% и более;
2. переоценка групп однородных объектов основных средств проводится один раз в год;
3. амортизация по основным средствам начисляется линейным способом;
4. срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Решение.

Переоценка 2014 г.

Рыночная стоимость асфальтоукладчика в 2014 г. увеличилась по сравнению с его первоначальной стоимостью на 300 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 400 000 руб.). Отклонение составило 12,5%, значит изменение стоимости признается существенным (12,5% > 5%). АО «СпецДор» проводит переоценку группы однородных объектов основных средств «рабочие и силовые машины и оборудование» на конец 2014 г. Результаты переоценки отражаются на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость увеличилась на 300 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 400 000 руб.);
• коэффициент переоценки равен 1,125 (= 2 700 000 руб. / 2 400 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации составила 450 000 руб. (= 400 000 руб. х 1,125);
• амортизация увеличилась на 50 000 руб. (= 450 000 руб. - 400 000 руб.).

В результате асфальтоукладчик в 2014 г. был дооценен на общую сумму 250 000 руб. (= (2 700 000 руб. - 2 400 000 руб.) - (450 000 руб. - 400 000 руб.)). В бухгалтерском учете бухгалтер организации сделал такие записи.

В связи с переоценкой 2014 г. показатели по основному средству стали такими.

Добавочный капитал вырос на сумму 250 000 руб. (= 300 000 руб. - 50 000 руб.).

Переоценка 2015 г.

В 2015 г. амортизация по асфальтоукладчику рассчитывается исходя из восстановительной стоимости 2 700 000 руб. Ее сумма составила 450 000 руб. (= 2 700 000 руб. / 6 лет.), ежемесячная сумма - 37 500 руб. За 2 года (2014 и 2015 гг.) эксплуатации основного средства на счете 02 накопилась амортизация в размере 900 000 руб.

Решением руководства АО на конец 2015 г. назначена очередная переоценка. По состоянию на 31 декабря 2015 г. рыночная стоимость асфальтоукладчика снизилась на 600 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 100 000 руб.) по сравнению с его балансовой стоимостью. Процент падения составил 22,22% (= 600 000 руб. / 2 700 000 руб.), что является существенным. Значит организация проводит переоценку группы ОС «рабочие и силовые машины и оборудование» и результате ее отражает на счетах бухгалтерского учета:

• первоначальная стоимость уменьшилась на 600 000 руб. (= 2 700 000 руб. - 2 100 000 руб.);
• коэффициент переоценки равен 0,7778 (= 2 100 000 руб. / 2 700 000 руб.);
• пересчитанная сумма амортизации за 2 года составила 700 020 руб. (= 900 000 руб. х 0,7778);
• амортизация уменьшилась на 199 980 руб. (= 900 000 руб. - 700 020 руб.).

По результатам переоценки 2015 г. организации необходимо уценить основное средство на общую сумму 400 020 руб. (= (2 700 000 руб. - 2 100 000 руб.) - (900 000 руб. - 700 020 руб.)). В учете это отразится следующим образом.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
31 декабря 2015 года
1	Отражена сумма уценки асфальтоукладчика в 2015 г., равная сумме его дооценки в 2014 г.	83	01	300 000
2	Отражено превышение суммы уценки асфальтоукладчика в 2015 г. над суммой его дооценки в 2014 г.	91-2	01	300 000
3	Отражена сумма корректировки амортизации при уценке асфальтоукладчика в 2015 г., равная сумме корректировки амортизации при дооценке в 2014 г.	02	83	50 000
4	Отражено превышение суммы корректировки амортизации при уценке асфальтоукладчика в 2015 г., над суммой корректировки амортизации при дооценке в 2014 г.	02	91-1	149 980

В связи с переоценкой 2015 г. значения показателей по основному средству изменились на другие.

Финансовый результат уменьшился на сумму 150 020 руб. (= 300 000 руб. - 149 980 руб.). Добавочный капитал сократился на 250 000 руб. (= 300 000 руб. - 50 000 руб.).

Конец примера

Переоценка в налоговом учете

В соответствии с абз.6 п.1 ст.257 НК РФ положительные (отрицательные) суммы переоценки не признаются доходом (расходом), учитываемым при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, результаты переоценки не влияют на стоимость основного средства в налоговом учете и соответствующие суммы амортизационных отчислений.

Таким образом, если объект был дооценен / уценен, то:

• для целей бухгалтерского учета - первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации увеличиваются / уменьшаются;
• для целей налогообложения прибыли - данные остаются без изменений.

Пример 6.

Воспользуемся условиями примера 2 и отразим проводками все расхождения, которые возникают между бухгалтерским и налоговым учетом при переоценке основного средства.

До переоценки :

• первоначальная стоимость здания - 10 000 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации - 6 000 000 руб.;
• рыночная стоимость здания по состоянию на 31.12.2015 г. - 13 000 000 руб.

После переоценки :

• первоначальная стоимость здания - 13 000 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации - 7 800 000 руб.

Дополнительные данные :

• срок полезного использования (СПИ) основного средства - 10 лет (5-я амортизационная группа).

Справочные данные:

1. первоначальная стоимость здания в бухгалтерском учете совпадает с величиной данного показателя в налоговом учете;
2. в соответствии с учетной политикой организации АО «Инвестор» для целей бухгалтерского и налогового учета:
- амортизация по всем основным средствам начисляется линейным способом;
- срок полезного использования определяется по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

Решение.

В бухгалтерском учете АО «Инвестор» отразит дооценку основного средства следующими проводками. (Подробные расчеты представлены в примере 2.)

Поскольку результаты переоценки для целей налогообложения прибыли не учитываются, организации необходимо в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций (утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н) отразить возникающие разницы.

В 2016 году ежемесячная сумма амортизационных отчислений по имуществу будет рассчитываться:

• в бухгалтерском учете - исходя из новой (восстановительной) стоимости 13 000 000 руб.;
• в налоговом учете - исходя из первоначальной стоимости, по которой объект был принят, 10 000 000 руб.

Расчет амортизации (А) линейным методом:

• В бухгалтерском учете:

1. Агод = Первоначальная (восстановительная) стоимость х Норма амортизации (год.) = 13 000 000 руб. х 100% / 10 лет = 1 300 000 руб.;
2. Амес = Агод / 12 мес. = 1 300 000 руб. / 12 мес. = 108 333,33 руб.

• В налоговом учете:

1. Амес = Первоначальная стоимость / Срок полезного использования (мес.) = 10 000 000 руб. / 120 мес. = 83 333,33 руб.

Расчет показывает, что в бухгалтерском учете сумма амортизации превышает ее налоговое значение. В результате возникает постоянная разница, которая формирует постоянное налоговое обязательство (ПНО):

• ПНО = Постоянная разница х 20% (ставка налога на прибыль) = (108 333,33 руб. - 83 333,33 руб.) х 20% = 5 000 руб.

В учете это будет отражено следующим образом.

№ п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Январь 2016 года
1	Отражено начисление амортизации по зданию за январь	26	02	108 333,33
2		99	68	5 000
Февраль 2016 года
3	Отражено начисление амортизации по зданию за февраль	26	02	108 333,33
4	Отражено начисление ПНО с разницы между ежемесячными амортизационными отчислениями в бухгалтерском и налоговом учете	99	68	5 000
......	......	......	......	......

Проводки по начислению амортизации и ПНО в бухгалтерском учете будут делать ежемесячно до следующей переоценки (или списания с учета).

Конец примера

Отражение результатов переоценки основных средств в бухгалтерской отчетности

Бухгалтерский баланс

Показатели бухгалтерского баланса за отчетный год формируются с учетом результатов проведенной переоценки.

В Активе формы Раздела I «Внеоборотные активы» корректируется строка 1150 «Основные средства».

В Пассиве формы Раздела III «Капитал и резервы» суммы дооценки (уценки), которые увеличивают (уменьшают) добавочный капитал, отражаются по строке 1340 «Переоценка внеоборотных активов». При этом величина добавочного капитала по строке 1350 «Добавочный капитал» показывается без учета переоценки. Суммы уценки (дооценки) основных средств, отнесенные в состав прочих доходов и расходов, включаются в показатель строки 1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таблица 1 - Фрагмент формы Бухгалтерский баланс (ед. изм. - тыс. руб.)

Наименование показателя	Код	На 31 декабря 2015 г.*	На 31 декабря 2014 г.*	На 31 декабря 2013 г.
АКТИВ I. Внеоборотные активы
Нематериальные активы	1110
Результаты исследований и разработок	1120
Нематериальные поисковые активы	1130
Материальные поисковые активы	1140
Основные средства	1150	1 340	2 250
......	......	......	......	......
ПАССИВ III. Капитал и резервы
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)	1310
	1320
Переоценка внеоборотных активов	1340		250
Добавочный капитал (без переоценки)	1350
Резервный капитал	1360
	1370	(150)
......	......	......	......	......

Отчет о финансовых результатах

Если результаты переоценки зачисляются на счета учета прочих доходов и расходов, то в бухгалтерской форме они отражаются в таблице 1 по строкам 2340 «Прочие доходы» и 2350 «Прочие расходы».

Если при переоценке основных средств произошло изменение добавочного капитала (на счете 83), то соответствующие суммы отражаются в таблице 2 «Справочно» по строке 2510 «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода».

Таблица 2 - Фрагмент формы Отчет о финансовых результатах (ед. изм. - тыс. руб.)

Наименование показателя	Код	За 2015 г.*	За 2014 г.*
......	......	......	......
Прочие доходы	2340
Прочие расходы	2350	(150)
......	......	......	......
СПРАВОЧНО
Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода	2510	(250)	250
......	......	......	......

<*> Форма составлена на базе данных примера 5.

Отчет об изменениях капитала

Суммы корректировки добавочного капитала на счете 83 при дооценке / уценке основных средств формируют в бухгалтерской форме показатель «Переоценка имущества» по следующим строкам:

при увеличении капитала по:

• строке 3212 (за предыдущий год);
• строке 3312 (за текущий год);

при уменьшении капитала по:

• строке 3222 (за предыдущий год);
• строке 3322 (за текущий год).

Суммы уценки и дооценки (в пределах сумм предыдущих уценок), начиная с 2011 г., должны списываться на счета 91-1 и 91-2, а не на счет 84. Поэтому их следует включать в значение показателя:

«Чистая прибыль» по строкам:

• строка 3211 (за предыдущий год);
• строка 3311 (за текущий год);

«Убыток» по строкам:

• строка 3221 (за предыдущий год);
• строка 3321 (за текущий год).

Таблица 3 - Фрагмент формы Отчет об изменениях капитала (ед. изм. - тыс. руб.)

Наименование показателя	Код	Уставный капитал	Собственные акции, выкупленные у акционеров	Добавочный капитал	Резервный капитал	Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	Итого
Величина капитала на 31 декабря 2013 г.	3100
За 2014 г.*
Увеличение капитала - всего:	3210
в том числе: чистая прибыль	3211	х	х	х	х
переоценка имущества	3212	х	х	250	х
......	......	......	......	......	......	......	......
Уменьшение капитала - всего:	3220
в том числе: убыток	3221	х	х	х	х
переоценка имущества	3222	х	х		х
......	......	......	......	......	......	......	......
За 2015 г.*
Увеличение капитала - всего:	3310
в том числе: чистая прибыль	3311	х	х	х	х
переоценка имущества	3312	х	х		х
......	......	......	......	......	......	......	......
Уменьшение капитала - всего:	3320
в том числе: убыток	3321	х	х	х	х	(150)
переоценка имущества	3322	х	х	(250)	х
......	......	......	......	......	......	......	......

<*> Форма составлена на базе данных примера 5.

Пояснения в бухгалтерскому балансу и Отчет о финансовых результатах

Данные по переоцененному основному средству заносятся и форму Пояснения в бухгалтерскому балансу и Отчет о финансовых результатах.

Таблица 4 - Фрагмент формы Пояснения в бухгалтерскому балансу и Отчет о финансовых результатах* (ед. изм. - тыс. руб.)

2. Основные средства
2.1. Наличие и движение основных средств

Наименование показателя	Код	Период	......	Изменения за период						......
				поступило	выбыло объектов		начислено амортизации	переоценка
					первоначальная стоимость	накопленная амортизация		первоначальная стоимость	накопленная амортизация
Основные средства (без учета доходных вложений в материальные ценности) - всего	5200	За 2015 г.**	......					(600)	200	......
	5210	За 2014 г.**	......					300	(50)	......
в том числе: рабочие и силовые машины и оборудование		За 2015 г.	......					(600)	200	......
		За 2014 г.	......					300	(50)	......
......	......	......	......	......	......	......	......	......	......	......

<*> Некоторые столбцы в форме опущены.
<**> Форма составлена на базе данных примера 5.

Организации могут проводить переоценку основных средств (п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н; далее - ПБУ 6/01). Основная цель данного мероприятия - определение реальной стоимости объектов основных средств в соответствии с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

Переоценивать или нет имущество — решать компании. Однако стоит помнить: если фирма провела единожды переоценку ОС, то в дальнейшем следует проводить ее регулярно, но не чаще чем раз в год. Необходимо данное условие для того, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Понятие существенности приведено в пункте 44 «Методических указаний об учете основных средств» (утв. приказом Минфина России от 13 октября 2010 г. № 91н, далее - Указания № 91н) и рассмотрено на примере. Приведем его.

Пример 1

ООО «Альбатрос» решило провести переоценку основных средств. Стоимость объектов ОС на конец предыдущего отчетного года составила 1 000 000 руб. Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец отчетного года - 1 100 000 руб. Получившаяся разница признается существенной: (1 100 000 - 1 000 000) / 1 000 000 = 0,1.

Рассмотрим этот же пример при условии, если текущая (восстановительная) стоимость составляет 1 030 000 руб. В этом случае решение о переоценке не принимается, поскольку возникшая разница не является существенной: (1 030 000 - 1 000 000) :1 000 000 = 0,03.

Однако из указанных расчетов не совсем понятно, почему отклонение в 10 процентов признается существенным, а в 3 процента - нет. Вероятно, законодатель подразумевает 5- процентный барьер существенности, упоминаемый в Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н, в ред. приказов Минфина России от 31 декабря 2004 г. № 135н, от 18 сентября 2006 г. № 115н).

Подготовительные работы перед переоценкой

Для того чтобы провести переоценку, организация должна осуществить подготовительную работу - например, проверить наличие самих объектов основных средств, подлежащих переоценке.

Решение о проведении переоценки оформляется соответствующим распорядительным документом. Его применение обязательно для всех служб хозяйствующего субъекта, которые будут задействованы в переоценке.

Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам.

Для того чтобы определить текущую (восстановительную) стоимость, необходимо использовать:

• данные на аналогичную продукцию, полученную от организаций-изготовителей;
• сведения об уровне цен, имеющихся у органов статистики, торговых инспекций и организаций;
• сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе;

Важно

Переоценка проводится по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по подтвержденным рыночным ценам (п. 15 ПБУ 6/01).

С 1 января 2011 года приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены изменения в пункт 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), пункты 43 - 47 Указаний № 91н. Согласно этим нововведениям, переоценку основных средств следует проводить не чаще одного раза в год и на конец отчетного периода. Ранее ее необходимо было осуществлять на начало отчетного периода (п. 49 «Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ», утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Учет переоценки

При переоценке объектов основных средств пересчитывается их первоначальная стоимость, а если данные объекты переоценивались ранее - их текущая (восстановительная) стоимость по которой они учитываются в бухгалтерском учете на дату переоценки. Также подлежит переоценке и сумма амортизации, начисленная за все время пользования объекта.

Отметим, что при переоценке первоначальная стоимость может измениться либо в сторону увеличения (дооценка), либо в сторону уменьшения (уценка). Все зависит от того, переоценивался этот объект раньше или нет. Как следствие, отражение такой переоценки в бухгалтерском учете тоже будет разным.

Если объект раньше не переоценивался, то:

• сумма его дооценки зачисляется в добавочный капитал и показывается по кредиту счета 83 «Добавочный капитал»;
• сумма его уценки относится на счет учета прочих доходов и расходов, с отражением по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Ранее такие суммы уценки списывались на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Если же переоценка основных средств ранее уже производилась, то в бухгалтерском учете эти операции будут отражаться иначе. Изобразим это в виде таблицы.

Таблица 1

При проведении дооценки		При проведении уценки
	Если объект ранее уценивался	Если объект ранее дооценивался	Если объект ранее уценивался
Сумма новой дооценки зачисляется в добавочный капитал (счет 83)	Сумма дооценки, равная сумме уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если сумма дооценки превышает сумму уценки (счет 91), то сумма превышения относится на счет добавочного капитала (счет 83)	Сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды (счет 83). Если сумма уценки превышает сумму дооценки, зачисленной в добавочный капитал, то такое превышение относится на финансовый результат в качестве прочих расходов (счет 91)	Сумма новой уценки относится на счет учета прочих доходов и расходов (счет 91)

Как видим из таблицы, переоценка основных средств находит разное отражение в учете. Рассмотрим некотрые случаи на примерах.

Пример 2

На 31 декабря 2011 года по решению руководителя в организации проведена переоценка основных средств. По данным бухгалтерского учета до переоценки:

• первоначальная стоимость ОС - 500 000 руб.;
• сумма начисленной по нему амортизации - 100 000 руб.

450 000: 500 000 = 0,9.

100 000 * 0,9 = 90 000 руб.

Сумма уценки стоимости:

500 000 - 450 000 = 50 000 руб.

Сумма уцененной амортизации:

100 000 - 90 000 = 10 000 руб.

В бухгалтерском учете эти операции найдут следующее отражение:

Дебет 91.2 Кредит 01

50 000 руб. - отражена сумма уценки первоначальной стоимости основного средства;

Дебет 02 Кредит 91.1

10 000 руб. - уменьшена ранее начисленная амортизация.

Рассмотрим более сложные случаи учета, когда объект основных средств, к примеру, подлежал уценке, а в последующем был дооценен.

Пример 3

ООО «Сильвер» по решению руководителя организации провело переоценку основных средств в начале 2011 года.

По данным бухгалтерского учета данные по основному средству были следующими:

первоначальная стоимость - 400 000 руб.;

текущая стоимость - 350 000 руб.;

амортизация - 80 000 руб.;

срок полезного использования ОС - 10 лет;

амортизация начисляется линейным способом.

350 000: 400 000 = 0,875.

Сумма пересчитанной амортизации составит:

80 000 * 0,875 = 70 000 руб.

Уценка амортизации:

80 000 - 70 000 = 10 000 руб.

Уценка стоимости основного средства:

400 000 - 350 000 = 50 000 руб.

Общая сумма уценки составит:

50 000 - 10 000 = 40 000 руб.

Исходные данные можно представить следующим образом:

стоимость ОС- 350 000 руб.;

текущая стоимость - 450 000 руб.;

амортизация за год составила 40 000 руб.

Сумма амортизации составила:

70 000 + 40 000 = 110 000 руб.

Рассчитаем коэффициент переоценки основного средства:

450 000:350 000 = 1,3.

Сумма пересчитанной амортизации:

1,3 * 110 000 = 143 000 руб.;

Сумма дооценки основных средств:

450 000 - 350 000 = 100 000 руб.

Сумма дооценки амортизации:

143 000 - 110 000 = 33 000 руб.

Общая сумма дооценки:

100 000 - 33 000 = 67 000 руб.

Обратите внимание:

На начало года сумма уценки в бухгалтерском учете отражается по старым правилам, а именно по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и имеет следующий вид:

Дебет 84 Кредит 01

50 000 руб. - сумма первоначальной переоценки стоимости основного средства;

Дебет 02 Кредит 84

10 000 руб. - сумма уценки амортизации.

Однако на конец года действуют следующие правила: сумма дооценки объекта основного средства в сумме, равной прошлой уценки относится в кредит счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). А сумма превышения относится на счет добавочного капитала. Отразим это в бухучете так:

Дебет 01 Кредит 91.1

50 000 руб. - дооценка стоимости ОС в пределах сумм предыдущей уценки;

Дебет 91.2 Кредит 02

10 000 руб. - дооценка амортизации в пределах проведенной уценки;

Дебет 01 Кредит 83

50 000 руб. (100 000 -50 000) - дооценка восстановительной стоимости

сверх суммы предыдущей уценки;

Дебет 83 Кредит 02

23 000 руб. (33 000 - 10 000) - дооценка амортизации сверх суммы предыдущей уценки.

Изобразим в виде таблицы операции, связанные с переоценкой.

Таблица 2

	Дебет	Кредит
В случае дооценки (если ранее не было уценки)
Отражена дооценка первоначальной стоимости	01 «Основные средства»	83 «Добавочный капитал»
Увеличена начисленная амортизация по ОС	83 «Добавочный капитал»	02 «Амортизация ОС»
В случае уценки (если ранее не проводилась дооценка)
Отражена уценка первоначальной стоимости	91.2 «Прочие расходы»	01 «Основные средства»
Уменьшена начисленная амортизация	02 «Амортизация ОС»	91.1 «Прочие доходы»
В случае дооценки (если ранее проводилась уценка)
Отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке	01 «Основные средства»	91.1 «Прочие доходы»
Отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки	91.2 «Прочие расходы»	02 «Амортизация ОС»
Дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки	01 «Основные средства»	83 «Добавочный капитал»
Дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки	83 «Добавочный капитал»	02 «Амортизация ОС»
В случае уценки (если ранее была дооценка)
Отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки	83 «Добавочный капитал»	01 «Основные средства»
Уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки	02 «Амортизация ОС»	83 «Добавочный капитал»
Уценка восстановительной стоимости в части превышения предыдущей дооценки	91.2 «Прочие расходы»	01 «Основные средства»
Уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки	02 «Амортизация ОС»	91.1 «Прочие доходы»

Однако возможен случай, обратный приведенному выше. То есть проводится уценка, а ранее была проведена дооценка.

Пример 4

ООО «Альбатрос» в начале года переоценило основное средство. Оно было дооценено. Исходные данные по такому объекту представим следующим образом:

• первоначальная стоимость - 200 000 руб.;
• текущая стоимость - 250 000 руб.;
• начисленная амортизация - 40 000 руб.

Срок полезного использования ОС составляет 10 лет, амортизация начисляется линейным способом.

Рассчитаем коэффициент переоценки:

250 000: 200 000 = 1,25.

Сумма пересчитанной амортизации:

40 000 * 1,25 = 50 000 руб.

Сумма дооцененной амортизации будет такой:

50 000 - 40 000 = 10 000 руб.

Сумма дооценки ОС:

250 000 - 200 000 = 50 000 руб.

Общая сумма дооценки составит:

50 000 - 10 000 = 40 000 руб.

На конец 2011 года (31 декабря 2011 года) основное средство переоценили в виде уценки. Представим данные по объекту на конец 2011 года:

• начисленная за год амортизация - 20 000 руб.
• стоимость основного средства - 250 000 руб.
• текущая стоимость - 150 000 руб.

Рассчитаем коэффициент переоценки:

150 000:250 0000 = 0,6.

Сумма накопленной амортизации:

40 000 + 20 000 = 60 000 руб.

Пересчитаем амортизацию:

60 000 * 0,6 = 36 000 руб.

Сумма уценки составит:

250 000 - 150 000 = 100 000 руб.

Общая сумма уценки:

100 000 - 36 000 = 64 000 руб.

В начале года операции по дооценке основного средства отразим в бухучете следующим образом:

Дебет 01 Кредит 83

50 000 руб. - дооценено ОС;

Дебет 83 Кредит 02

10 000 руб. - дооценка амортизации по ОС.

На конец 2011 года, как помним, основное средство было уценено. В таком случае будут действовать следующие правила отражения переоценки в бухучете, а именно: сумма дооценки, равная сумме его уценки, проведенная в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если дооценка превысит сумму предыдущей уценки, то эту сумму необходимо отнести на счет 83 «Добавочный капитал».

Отразим результаты приведенного примера в виде следующих проводок:

Дебет 83 Кредит 01

50 000 руб. - уценка стоимости ОС в пределах сумм проведенной дооценки;

Дебет 02 Кредит 83

10 000 руб. - уценка амортизации в пределах проведенной дооценки;

Дебет 91.2 Кредит 01

50 000 руб. (100 000 - 50 000) - уценка текущей стоимости ОС в части превышения над проведенной прежде дооценкой;

Дебет 02 Кредит 91.1

26 000 руб. (36 000 - 10 000) - уценка амортизации ОС в пределах проведенной ранее дооценки.

Налоговый учет

Обратим ваше внимание, что результаты переоценок, которые проводит организация в бухгалтерском учете, не находят своего отражения в налоговом, поскольку Налоговым кодексом определено, что при проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная или отрицательная сумма такой переоценки (уценки) не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения. Аналогичной позиции придерживается Минфин России в письмах от 8 июля 2011 г. № 03-03-06/1/412, от 8 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/544.

Таким образом, результаты переоценки стоимости основных средств имеют отражение в бухгалтерском учете, но для целей налогообложения прибыли результаты переоценки не учитываются.

Особые правила

Налоговым кодексом определено, что первоначальная стоимость основных средств может изменяться только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). О переоценке в указанной статье ничего не говорится.

Ю.Л. Терновка, редактор-эксперт

Своевременная переоценка основных средств предприятия является крайне важной процедурой. Благодаря переоценке Вы можете установить действительную стоимость основных активов вашей компании относительно состояния рынка на текущий момент. В противном случае, при пренебрежении данным процессом, появляется высокий риск снижения рентабельности предприятия.

Как правило, переоценка основных фондов проводится в начале года и ее результаты действительны вплоть до повторной переоценки. Стоимость тех или иных видов активов, находящихся во владении Вашей организации периодически падает или поднимаются в своей цене. Таким образом, если на начало года повторная оценка показала снижение стоимости некоторых элементов компании, то последующие годовые выплаты в налоговые органы пропорционально уменьшаются. Если же стоимость данных элементов возросла, то это позволяет получать дополнительную прибыль, так как уставной капитал компании теперь стал больше.

Очень важно понимать все основные аспекты неправильного представления о текущем состоянии активов компании. Переоценка, выполняемая специалистами, способна оптимизировать многие бухгалтерские процедуры и существенно уменьшить количество издержек на производстве.

Процедура переоценки проводится по трем пунктам:

1. Вычисляется стоимость основных активов компании путем сравнения их с аналогичными элементами и их заявленной стоимостью. В данном расчете за действительную принимается стоимость на 1 января следующего за отчетным года.
2. Осуществляется переоценка основных средств в валюте компании. Для установления общей стоимости, в расчет принято брать курс центрального банка на конец отчетного года, а именно на 31 декабря.
3. Производится индексация всех фондов компании с проведением определенных вычислений по первоначальной цене и общей амортизации активов. Данная процедура так же, как и первый шаг переоценки, берется на 1 января будущего отчетного года.

Согласно закону Российской Федерации, на выполнение оценка и переоценка основных средств отводится определенное время. Стоит заранее продумать то, что на саму процедуру может быть затрачено до трех, четырех месяцев, в зависимости от размеров компании. В связи с этим, разумно начинать переоценку в конце года, чтобы к началу следующего гарантированно завершить данное мероприятие.

Своевременно проведенная переоценка основных средств организации представляет собой весьма важную процедуру, т.к. благодаря этой переоценке владельцы организации или предприятия имеют возможность определить действительную на данный момент времени стоимость основных активов данного предприятия.

Организациям, владеющим основными средствами, может понадобиться их переоценка в случаях:

• купли или продажи предприятия;
• определения залога под кредит;
• привлечения инвесторов;
• выпуска ценных бумаг и увеличения уставного капитала;
• финансового анализа при определении себестоимости продукции;
• для уменьшения налога на имущество предприятия и налога на прибыль.

Как проводится переоценка основных средств?

Никто не обязывает организации проводить переоценку, делают они это по своему усмотрению, но не чаще чем один раз в год. Однако законом установлено, что если организация однажды провела переоценку, то в дальнейшем она должна проводить ее регулярно.

Переоценка утверждается приказом предприятия, в котором указывается, что подлежит переоценке, кто является ответственным за проведение, и какими методами будет проведен пересчет.

Для проведения переоценки можно заключить договор с оценочной компанией на проведение оценочных работ.

Работы по оценке проводятся поэтапно.

А) Первым этапом проводится пересчет стоимости основного фонда по документам, подтверждающим рыночные цены новых объектов, аналогичных оцениваемым в текущем году. Для этого получают заверенные сведения о ценах от производителей, торговой инспекции или экспертной оценочной компании.

Б) Вторым этапом проводится индексация стоимости объектов, для чего применяются индивидуальные индексы. Индексы разрабатываются исполнительными органами и государственным комитетом статистики Российской Федерации.

Специалисты оценочных компаний, обладающие необходимыми знаниями, помогут выполнить эту работу квалифицированно.

Для проведения оценочных работ понадобятся:

а) паспорт для физического лица и свидетельство о регистрации для юридического;

б) документы на право собственности заказчика на каждый оцениваемый объект;

в) документы на объекты оценки:

• перечень основных средств,
• инвентаризационные паспорта на здания с указанием их стоимости
• проект и смету объекта в случае отсутствия паспорта.

Что влияет на рыночную стоимость основных средств?

Большое значение имеет срок амортизации, рыночные цены на аналогичные основные средства, инфляция и много других экономических факторов.

Сколько стоит переоценка основных средств, и от чего зависит эта стоимость?

Стоимость работы определяется тарифом на проведение оценочных работ, рекомендованных национальным советом Российской федерации. Тарифы рассчитываются в человеко-часах по оказанию оценочных услуг, определяющих минимальные затраты для стандартной оценки. Рекомендованные тарифы указаны без учета НДС. При заказе выполнения работ более высококвалифицированным специалистом, либо при привлечении к работе стороннего оценщика, специализирующегося в определенных отраслях, к стоимости работ применяется коэффициент.

Минимальный тариф специалиста-оценщика в человеко-часах составляет - 1200 рублей

Какие сроки переоценки основных средств?

На выполнение договорных работ по переоценке и составление отчета эксперта требуется от 3 до 30 рабочих дней.

Как провести переоценку основных средств самостоятельно?

Бухгалтерия предприятия может провести самостоятельную переоценку. Однако отчет о стоимости, составленный самим предприятием, не имеет юридической значимости.

Только оценка, сделанная профессиональной оценочной компанией, имеет статус официального документа.

Как выглядит и что включает в себя отчет по переоценке основных средств?

Отчет составляется в соответствии с действующим законом Российской Федерации, которым регулируется вся оценочная деятельность.

При составлении отчета руководствуются также федеральным стандартом оценки и стандартом, установленным организацией оценщиков, составляющей отчет. На основании собранных данных и проведенных расчетов, выдается оценка.

Отчет, выдаваемый заказчику, содержит полную информацию об оцениваемых основных средствах и фотографии. Отчет содержит перечень основных средств, используемые приемы оценки, стоимость рассчитывается различными способами и методами. Прилагается согласование результата, и подсчитывается итоговая сумма оценки. Листы отчета обязательно нумеруются, а затем прошиваются. Весь отчет заверяется печатями.

Сколько действует отчет по переоценке основных средств?

По законодательству отчет является действительным в течение шести месяцев с момента подписания.

Стоит уточнить, что самой переоценке основных средств непосредственно предшествует процедура выяснения целесообразности данного процесса. Если основная часть активов компании не имеет резких каких-либо резко выраженных тенденций на изменение своей стоимости в течение года, то о переоценке основных фондов в данном случае можно говорить, как о лишней и бесполезной работе. Таким образом, если предварительные исследования показали необходимость проведения переоценки основных активов компании, то можно приступать к подготовке и оформлению всех необходимых документов (перечень документов варьируется в зависимости от групп основных имущественных активов компании).

Публикация

Так зачем же нужна переоценка?

Приведем пример: организация год назад приобрела оборудование за 850 000 рублей, за год начисленная амортизация составила 50 000 рублей. Следовательно, остаточная стоимость в размере 800 000 рублей должна быть отражена в балансе по строке «Основные средства». Но так же известно, что за истекший год фирмой производителем было выпущено новое, более усовершенствованное поколение оборудования, а купленное год назад автоматически устарело, и теперь на рынке его можно продать только за 640 000 рублей. Если будет произведена переоценка оборудования, оно будет учтено на балансе организации по рыночной стоимости- 640 000 рублей, что способствует соблюдению полноты и достоверности информации при подготовке финансовой отчетности.

По сути, переоценка ОС представляет собой производимое по решению компании изменение первоначальной стоимости объекта ОС в связи с динамикой цен на указанное имущество. Причем согласно п.15 ПБУ 6/01 переоценка представляет собой право организации, а не обязанность. Поэтому налоговые органы не могут обязать организацию провести переоценку основных средств и использовать ее результаты для целей исчисления налога на имущество. Однако если организация приняла решение переоценивать определенные группы ОС, то в последующем их регулярная переоценка будет обязательной (п. 15 ПБУ 6/01 и п. п. 44, 45 Методических указаний).

На практике переоценка ОС может быть вызвана разного рода причинами: например желанием улучшить имидж компании, поскольку если первоначальная стоимость ОС возрастает, то увеличивается величина чистых активов фирмы; желанием увеличить собственный капитал, вследствие чего фирма становится привлекательной для инвесторов или имеет возможность получить кредит в банке; при грамотном использовании современных методов переоценки основных фондов можно увеличить амортизационные отчисления и тем самым увеличить себестоимость товаров, которые производятся на предприятии, при подготовке предприятия к купле-продаже, необходимо знать рыночную стоимость имущества.

В то же время увеличение первоначальной стоимости ОС сопряжено с повышением налоговых платежей в бюджет, в частности возрастает размер налога на имущество организации. В результате переоценки может измениться сумма залогового обеспечения. Для заемщика это может иметь негативные последствия, так как в случае уменьшения стоимости залогового обеспечения банк может предложить увеличить сумму залога. Кроме того, негативной стороной переоценки является и тот факт, что приближение стоимости ОС к реальным ценам, в свою очередь, искажает достоверность финансовых результатов компании, поскольку в учете появляются виртуальные прибыль или убыток. Указанные нюансы организации следует учитывать при принятии решения о проведении переоценки.

При принятии решения о переоценке ОС (проводится она или не проводится), оно закрепляется в учетной политике компании. Заметим, что нормы ПБУ 6/01 запрещают проводить переоценку чаще одного раза в год (Письмо Минфина России от 22.10.2008 N 07-05-10/74). Следовательно, организация в своем нормативном документе может установить и иную периодичность ее проведения, например раз в два или в три года.

Однако, если стоимость переоцененных объектов отличается от их восстановительной стоимости несущественно, регулярностью переоценки можно пренебречь. Для этого целесообразно в своей учетной политике закрепить необходимый уровень существенности. Учитывая то, что ПБУ 6/01 не содержит подобного критерия, организация вправе самостоятельно установить границу уровня существенности, например в размере 5%.

В целях документального подтверждения измененной стоимости ОС организация оформляет специальную ведомость результатов переоценки однородных групп ОС. Измененная стоимость ОС подтверждается ведомостью результатов переоценки однородных групп. Унифицированной формы этого документа нет, поэтому компания вправе разработать ее самостоятельно, утвердив в качестве одного из приложений к бухгалтерской учетной политике. Кроме того, результаты переоценки основного средства необходимо отразить в разделе № 3 "Переоценка" инвентарной карточки данного объекта по форме N ОС-6 (утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).

Предметом переоценки основных фондов являются:

• здания, сооружения;
• рабочие силовые машины и оборудование;
• измерительные и регулирующие приборы и устройства;
• вычислительная техника;
• транспортные средства;
• инструмент;
• передаточные устройства;
• многолетние насаждения;
• производственный и хозяйственный инвентарь;
• другие виды основных фондов, которые действуют, находятся на консервации, в резерве;
• подготовлены к списанию, но не оформленные в установленном порядке соответствующими актами;
• незавершенное строительство;
• оборудование, предназначенное к установке.

Переоценка объекта ОС производится путем пересчета первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта (п. 15 ПБУ 6/01 и п. 46 Методических указаний). Следовательно, по объектам ОС переоценке подлежит не только стоимость самих основных средств, отражаемая на счете 01 "Основные средства", но и сумма амортизации, начисленная за все время их эксплуатации и учтенная на счете 02 "Амортизация основных средств".

Текущая (восстановительная) стоимость объектов ОС - это сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае необходимости замены какого-либо объекта. Она определяется организацией в том числе на основе (п. 43 Методических указаний):

• данных на аналогичную продукцию;
• информации об уровне цен, имеющейся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций;
• данных на аналогичную продукцию, полученные от организаций-изготовителей
• данных об уровне цен, опубликованных в средствах массовой информации (СМИ) и специальной литературе;
• оценки бюро технической инвентаризации;
• экспертных заключений о текущей (восстановительной) стоимости объектов ОС.

Предусмотрено два возможных варианта проведения переоценки (п. 43 Методических указаний):

• индексный способ;
• способ прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Первый из указанных методов основан на корректировке стоимости ОС с помощью специальных индексов-дефляторов, устанавливаемых органами статистики. Однако в настоящее время такие индексы официально Росстатом не публикуются, вследствие чего данный метод практически не применяется. Компания может обратиться в Росстат с просьбой о разработке соответствующих индексов, но только на платной основе.

Так как индексный способ фактически не отменен, организация должна избранный способ проведения переоценки закрепить в своей учетной политике. Кроме того, используется метод прямого пересчета стоимости ОС по рыночным ценам, в учетной политике следует закрепить и сам алгоритм пересчета.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов переоценки объекта основных средств зависит от того, переоценивался этот объект раньше или эта переоценка является для него первой.

Таблица 1. Отражение переоценки в бухгалтерском учете

Результат переоценки	Содержание операции	Дебет	Кредит
В случае дооценки	Ранее не была произведена уценка
	Отражена дооценка первоначальной стоимости	01 "Основные средства"	83 "Добавочный капитал
	Увеличена начисленная амортизация по ОС	83 "Добавочный капитал	02 "Амортизация ОС"
	Ранее была проведена уценка ОС
	Отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке	01 "Основные средства"	91.1 "Прочие доходы"
	Отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки	91.2 "Прочие расходы"	02 "Амортизация ОС"
	Дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки	01 "Основные средства"	83 "Добавочный капитал
	Дооценка амортизации сверх сумм предыдущей уценки	83 "Добавочный капитал	02 "Амортизация ОС"
В случае уценки	Ранее не была произведена дооценка
	Отражена уценка первоначальной стоимости	91.2 "Прочие расходы"	01 "Основные средства"
	Уменьшена начисленная амортизация по ОС	02 "Амортизация ОС"	91.1 "Прочие доходы"
	Ранее была проведена дооценка ОС
	Отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки	83 "Добавочный капитал	01 "Основные средства"
	Отражена уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки	02 "Амортизация ОС"	83 "Добавочный капитал
	Уценка восстановительной стоимости в части превышения суммы предыдущей дооценки	91.2 "Прочие расходы"	01 "Основные средства"
	Уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки	02 "Амортизация ОС"	91.1 "Прочие доходы"

Обратим ваше внимание на то, что результаты переоценок, которые проводит организация в бухгалтерском учете, не находят своего отражения в налоговом учете. Налоговым кодексом определено, что первоначальная стоимость основных средств может изменяться только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Следовательно, при проведении налогоплательщиком переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная или отрицательная сумма такой переоценки (уценки) не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения.

Пример 1. ООО "Звезда" решило провести переоценку основных средств. Стоимость объектов ОС на конец предыдущего отчетного года составила 1 225 000 руб. Текущая (восстановительная) стоимость объектов этой однородной группы на конец отчетного года - 1 375 000 руб. Получившаяся разница признается существенной: (1 375 000 - 1 225 000) : 1 225 000 = 0,122.

Рассмотрим этот же пример при условии, если текущая (восстановительная) стоимость составляет 1 265 000 руб. В этом случае решение о переоценке не принимается, поскольку возникшая разница не является существенной: (1 265 000 - 1 225 000) : 1 225 000 = 0,033.

Пример 2. Организация впервые проводит переоценку основных средств. Первоначальная стоимость группы основных средств по состоянию на 31 декабря 2011 г. составила 13 535 500 руб., их рыночная стоимость - 11 724 250 руб. Сумма начисленной амортизации до переоценки составляла 5 456 300 руб. В бухгалтерском и налоговом учете используется линейный метод начисления амортизации. Коэффициент переоценки определяется как отношение рыночной стоимости к первоначальной.

Рассчитаем коэффициент переоценки основных средств:
11 724 250: 13 535 500 = 0,87.

Сумма пересчитанной амортизации:
5 456 300 x 0,9 = 4 746 981 руб.

Сумма уценки стоимости группы основных средств:
13 535 500 - 11 724 250 = 1 811 250 руб.

Сумма уцененной амортизации:
5 456 300 - 4 746 981 = 709 319 руб.

Общая сумма уценки составит:
1 811 250 - 709 319 = 1 101 931

Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 01 «Основные средства»
- 1 811 250 руб. - отражена сумма уценки первоначальной стоимости группы основных средств;

- 709 319 руб. - уменьшена ранее начисленная амортизация.

В налоговом учете результаты переоценки группы основных средств не учитываются. Поэтому в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница, поскольку она приводит к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Наличие этой разницы обязывает организации начислить отложенный налоговый актив (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Начисление указанного актива сопровождается проводкой:

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 «Расчеты по налогу на прибыль»
- 220 386,2 руб. (Уценка группы основных средств составила 1 101 931 (1 811 250- 709319) руб. x 20%) - начислен отложенный налоговый актив.

Начиная с 2012 г. начисляемая в налоговом учете сумма ежемесячной амортизации по группе объектов будет превышать принимаемую в бухгалтерском учете ее величину. В связи с чем величина вычитаемой временной разницы будет уменьшаться, что повлечет за собой частичное погашение отложенного налогового актива (п. 17 ПБУ 18/02):

Дебет 68 "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09«Отложенные налоговые активы»
- частично погашен отложенный налоговый актив.

Пример 3. Организация впервые проводит переоценку основных средств. Первоначальная стоимость группы основных средств по состоянию на 31 декабря 2011 г. составила 13 535 500 руб., их рыночная стоимость - 15 124 250 руб. Сумма начисленной амортизации до переоценки составляла 5 456 300 руб. В бухгалтерском и налоговом учете используется линейный метод начисления амортизации.

15 124 250: 13 535 500 = 1,117.

5 456 300 x 1,117 = 6 094 687 руб.

Сумма доценки стоимости группы объектов:
15 124 250 - 13 535 500 = 1 588 750 руб.

Сумма увеличения начисленной амортизации:
6 094 687- 5 456 300 = 638 387 руб.

В бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2011 г. эти операции найдут следующее отражение:

- 1 588 750 руб. - отражена дооценка первоначальной стоимости группы основных средств;

- 638 387 руб. - увеличена ранее начисленная амортизация.

Рассмотрим более сложные случаи учета, когда объект основных средств, к примеру, подлежал уценке, а в последующем был дооценен.

Пример 4. ООО "Звездочка" по решению руководителя организации провело переоценку основных средств на начало 2011 г.

По данным бухгалтерского учета данные по основному средству были следующими:

• первоначальная стоимость - 650 000 руб.;
• текущая стоимость - 533 000 руб.;
• амортизация - 150 000 руб.;
• амортизация начисляется линейным способом.

533 000: 650 000 = 0,82.

Сумма пересчитанной амортизации составит:
150 000 x 0,82 = 123 000 руб.

Сумма уценки амортизации:
150 000 - 123 000 = 27 000 руб.

Уценка стоимости основного средства:
650 000 - 533 000 = 117 000 руб.

Общая сумма уценки основного средства составит:
117 000 - 27 000 = 90 000 руб.

Исходные данные можно представить следующим образом:

• стоимость ОС - 533 000 руб.;
• текущая стоимость - 692 900 руб.;
• амортизация за год составила 65 000 руб.

Сумма амортизации составила:
123 000 + 65 000 = 188 000 руб.

Рассчитаем коэффициент переоценки основного средства:
692 900: 533 000 = 1,3.

Сумма амортизации с учетом дооценки:
1,3 x 188 000 = 244 400 руб.

Сумма дооценки основных средств:
692 900 - 533 000 = 159 900 руб.

Сумма дооценки амортизации:
244 400 - 188 000 = 56 400 руб.

Общая сумма дооценки основного средства:
159 900 - 56 400 = 103 500 руб.

Обратите внимание:

На начало года сумма уценки в бухгалтерском учете отражается по старым правилам, а именно по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и имеет следующий вид:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль» Кредит 01»Основные средства»
- 117 000 руб. - сумма первоначальной переоценки стоимости основного средства;

Дебет 02 «Амортизация ОС» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль»
- 27 000 руб. - сумма уценки амортизации.

Однако на конец года действуют следующие правила: сумма дооценки объекта основного средства в сумме, равной прошлой уценке, относится в кредит счета учета прочих доходов и расходов. А сумма превышения относится на счет добавочного капитала:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 91.1 «Прочие доходы»
- 117 000 руб. - отражена дооценка ОС на сумму, равную ранее проведенной уценке;

Дебет 91.2 «Прочие расходы» Кредит 02 «Амортизация ОС»
- 27 000 руб. - отражена дооценка амортизации в пределах ранее проведенной уценки;

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 83 «Добавочный капитал»
- 42 900 руб. (159 900 - 117 000) - дооценка восстановительной стоимости сверх суммы предыдущей уценки;

Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 02 «Амортизация ОС»
- 29 400 руб. (56 400 - 27 000) - дооценка амортизации сверх суммы предыдущей уценки.

Непризнание положительной суммы переоценки в доходах в налоговом учете приводит к возникновению налогооблагаемой временной разницы. А это, в свою очередь, влечет за собой начисление отложенного налогового обязательства (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02):

Дебет 68 "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77«Отложенные налоговые обязательства»
- 18 000 руб. (90 000 руб. x 20%) - начислено отложенное налоговое обязательство.

Возрастание восстановительной основных средств в бухгалтерском учете способствует увеличению начисляемой в последующие годы суммы амортизации. И она будет превосходить принимаемую в налоговом учете ее величину. В результате этого сумма налогооблагаемой временной разницы начнет уменьшаться, а отложенное налоговое обязательство - частично погашаться (п. 18 ПБУ 18/02). Поэтому в бухгалтерском учете ежемесячно будет осуществляться следующая запись:

Дебет 77«Отложенные налоговые обязательства» Кредит 68 «Расчеты по налогу на прибыль»
- частично погашено отложенное налоговое обязательство.

Пример 5. ООО "Звезда" в начале года провело переоценку основных средств. Оно было дооценено. Исходные данные по такому объекту представим следующим образом:

• первоначальная стоимость - 400 000 руб.;
• текущая стоимость - 460 000 руб.;
• начисленная амортизация - 82 000 руб.

Амортизация начисляется линейным способом.

Коэффициент переоценки основного средства:
460 000: 400 000 = 1,15.

Сумма амортизации после переоценки:
82 000 x 1,15 = 94 300 руб.

Сумма дооценки амортизации будет такой:
94 300 - 82 000 = 12 300 руб.

Сумма дооценки основного средства:
460 000 - 400 000 = 60 000 руб.

Общая сумма дооценки составит:
60 000 - 12 300 = 47 700 руб.

На конец 2011 г. (31 декабря 2011 г.) основное средство переоценили еще раз. Произошла уценка основного средаства.

Представим данные по объекту на конец 2011 г.:

• начисленная за год амортизация - 40 000 руб.;
• стоимость основного средства - 460 000 руб.;
• текущая стоимость - 368 000 руб.

Рассчитаем коэффициент переоценки:
368 000: 460 000 = 0,8.

Сумма накопленной амортизации:
94 300 + 40 000 = 134 300 руб.

Пересчитаем амортизацию после уценки:
134 300 x 0,8 = 107 440 руб.

Величина уценки амортизации будет такой:
134300- 107440= 26 860

Величина уценки стоимости основного средства составит:
460 000 - 368 000 = 92 000 руб.

Общая сумма уценки основного средства:
92 000 – 26 860 = 65 140 руб.

В начале года операции по дооценке основного средства отразим в бухучете следующим образом:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 83 «Добавочный капитал»
- 60 000 руб. - дооценено ОС;

Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 02 «Амортизация ОС»
- 12 300 руб. - дооценка амортизации по ОС.

На конец 2011 г., как помним, основное средство было уценено. В таком случае будут действовать следующие правила отражения переоценки в бухучете, а именно сумма дооценки, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, зачисляется на счета учета прочих доходов и расходов (счет 91). Если дооценка превысит сумму предыдущей уценки, то эту сумму необходимо отнести на счет 83 "Добавочный капитал".

Отразим результаты приведенного примера в виде следующих проводок:

Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 01 «Основные средства»
- 60 000 руб. - отражена уценка восстановительной стоимости в пределах суммы предыдущей дооценки;

Дебет 02 «Амортизация ОС» Кредит 83 «Добавочный капитал»
- 12 300 руб. - отражена уценка амортизации в пределах ранее проведенной дооценки;

Дебет 91.2 « Прочие расходы» Кредит 01 «Основные средства»
- 32 000 руб. (92 000 - 60 000) - уценка восстановительной стоимости в части превышения суммы предыдущей дооценки;

Дебет 02 «Амортизация ОС» Кредит 91.1 «Прочие доходы»
- 14 560 руб. (26 860 - 12 300) - уценка амортизации в пределах сумм предыдущей дооценки;

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",
- 3 488 руб. (17440 (=65 140-47 700) руб. x 20%) - начислен отложенный налоговый актив.

Проводится ли переоценка земельных участков? У многих организаций в учете числятся земельные участки, купленные давно, следовательно, их стоимость очень часто бывает невелика.

Но когда возникает необходимость получить кредит, многим хочется увеличить стоимость активов организации. И перед организациями вставал вопрос, а можно ли провести переоценку земельных участков, и соответственно, увеличить стоимость активов.

И до 2011 г. сделать переоценку земельных участков было нельзя (абз. 3 п. 43 Методических указаний по учету ОС, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н).

1 января 2011 года был отменен абзац 3 пункта 43 Методических указаний по учету ОС, в котором говорилось, что земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) нельзя переоценивать. Так как ПБУ 6/01 как документ, имеющий большую юридическую силу, подобного ограничения не устанавливает, организации могут переоценивать подобные объекты ОС.

Следовательно, земельные участки теперь подлежат переоценке, которая может производиться не чаще одного раза в год на конец отчетного года. Организация вправе провести переоценку стоимости земельного участка в бухгалтерском учете в целях отражения его реальной стоимости, однако для целей исчисления налога на прибыль результаты переоценки имущества, согласно ст. 257 Налогового кодекса, не учитываются (Минфин России в Письме от 8 июля 2011 г. N 03-03-06/1/412).

Исходя из того что налоговая база по налогу на имущество организаций определяется по данным бухгалтерского учета, при возникновении положительной суммы переоценки ОС возникает дополнительная налоговая нагрузка в виде налога на имущество.

Напоминаем, что земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы) объектом обложения налогом на имущество организаций не являются (пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ), следовательно, их переоценка никак не повлияет на налоговую нагрузку".

Как отразить результаты переоценки в бухгалтерской отчетности?

Бухгалтерский баланс. Раздел III "Капитал и резервы" баланса теперь включает строку 1340 "Переоценка внеоборотных активов", по которой отражается, в частности, дооценка объектов ОС. При этом суммы добавочного капитала указываются в бухгалтерском балансе отдельно по строке 1350 без учета сумм, которые появились в результате переоценки внеоборотных активов.

Отчет о прибылях и убытках. Начиная с годовой отчетности за 2011 г. результаты переоценки, подлежащие зачислению в прочие доходы или расходы, отражаются в таблице 1 отчета о прибылях и убытках по строке 2340 "Прочие доходы" и строке 2350 "Прочие расходы" соответственно.

Если по итогам переоценки произошло изменение добавочного капитала, суммы такого изменения отражаются справочно в таблице 2 отчета о прибылях и убытках по строке 2510 "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода". Здесь нужно показать суммы, начисленные на счете 83 за отчетный период при переоценке.

Отчет об изменениях капитала. В этой форме появились специальные строки "Переоценка имущества". Они включены в расшифровку показателей "Увеличение капитала - всего" и "Уменьшение капитала - всего" как за отчетный, так и за предыдущий год (строки 3212, 3222 и 3312, 3322 соответственно).

Вместе с тем следует учитывать, что теперь по указанным строкам не отражаются данные по столбцу "Нераспределенная прибыль (убыток)". Ведь начиная с отчетности за 2011 г. уценка относится на счет 91-2, а не на счет 84. Поэтому сформированные показатели по счетам 91-1 и 91-2 следует отражать по строкам 3211, 3221 и 3311, 3321 соответственно, то есть в составе чистой прибыли.

Если до переоценки основное средство было полностью самортизировано, то после ее проведения возобновлять начисление амортизации не нужно. Объясняется это тем, что сумма, на которую изменяется первоначальная (восстановительная) стоимость полностью самортизированного основного средства, равна сумме, на которую изменяется начисленная амортизация. То есть как до, так и после переоценки остаточная стоимость основного средства будет равна нулю. Это следует из пункта 48 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.

Отражение в бухгалтерской отчетности

При формировании показателей Бухгалтерского баланса за отчетный год основные средства отразите с учетом результатов переоценки основного средства по строке 1130 «Основные средства». Кроме того, результаты переоценки отражаются в балансе по строке 1340 «Переоценка внеоборотных активов». При этом размер добавочного капитала отражается в балансе без учета переоценки по строке 1350 «Добавочный капитал (без переоценки)».

Результаты проведенной переоценки отразите также в следующих формах бухгалтерской отчетности:

По строкам «Увеличение капитала» и «Уменьшение капитала» (графы 4 и 6) Отчета об изменениях капитала;

В Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах.

Ситуация: можно ли списать убытки прошлых лет за счет добавочного капитала, сформированного в результате переоценки основных средств?

Ответ: нет, нельзя.

Связано это с тем, что за счет добавочного капитала, сформированного при дооценке основного средства, списываются суммы последующих его уценок (абз. 6 п. 15 ПБУ 6/01, Инструкция к плану счетов (счет 83)). Если же добавочный капитал будет списан в счет погашения убытков прошлых лет, то нарушится методология отражения в бухучете результатов переоценки основных средств. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 21 июля 2000 г. № 04-02-05/2.

Внимание: списание убытков прошлых лет за счет добавочного капитала, сформированного в результате переоценки основных средств, может повлечь административную ответственность.

На практике, чтобы сделать Бухгалтерский баланс более привлекательным, учредители организации принимают решение о направлении добавочного капитала, сформированного за счет переоценок основных средств, на погашение убытков прошлых лет. Однако это может привести к грубому нарушению правил представления бухгалтерской отчетности. Под грубым нарушением правил представления бухгалтерской отчетности признается искажение любой строки бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов. Поэтому если в бухгалтерской отчетности значение добавочного капитала будет искажено не менее чем на 10 процентов, суд может оштрафовать руководителя организации или главного бухгалтера на сумму от 2000 до 3000 руб. (ст. 15.11, ч. 1 ст. 23.1 КоАП РФ).

Порядок отражения в налоговом учете результатов от переоценки основного средства зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

ОСНО: налог на прибыль

В налоговом учете результаты от переоценки основных средств не учитываются (абз. 6 п. 1 ст. 257 НК РФ). В связи с этим если до переоценки ежемесячные суммы амортизационных отчислений в бухгалтерском и налоговом учете совпадали, то после ее проведения они будут отличаться.

Если основное средство было дооценено, то в бухучете ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет больше, чем в налоговом учете. В этом случае в бухучете отразите постоянное налоговое обязательство:

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

- учтено постоянное налоговое обязательство с разницы между ежемесячными амортизационными отчислениями для целей бухгалтерского и налогового учета.

Если основное средство было уценено, то в бухучете ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет меньше, чем в налоговом учете. В этом случае в бухучете отразите постоянный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)»

- учтен постоянный налоговый актив с разницы между ежемесячными амортизационными отчислениями для целей бухгалтерского и налогового учета.

Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 18/02.

ОСНО: налог на имущество

Результаты переоценки основных средств учтите при расчете налога на имущество. Связано это с тем, что налоговая база по налогу на имущество определяется как остаточная стоимость основного средства, сформированная по данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). То есть с учетом его переоценок.

Ситуация: с какого момента нужно увеличить (уменьшить) остаточную стоимость основного средства после его переоценки для расчета налога на имущество ?

Результаты переоценки учитывайте при расчете налога (среднегодовой стоимости имущества) отчетного года, в котором она была проведена (п. 4 ст. 376 НК РФ).

Это связано с тем, что остаточную стоимость основного средства для расчета налога на имущество нужно определять по правилам бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). В бухучете стоимость основного средства переоценивается по состоянию на 31 декабря отчетного года (п. 15 ПБУ 6/01, п. 43 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н).

До 1 января 2011 года переоценка производилась на начало отчетного года. Новый порядок опубликован 28 марта 2011 года и распространяет свое действие с 1 января 2011 года (письмо Минфина России от 14 июня 2011 г. № 07-02-06/106). Каких-либо переходных положений в связи с внесением изменений в порядок переоценки основных средств в законодательстве не было предусмотрено. Поэтому при расчете налога на имущество за 2011 год нужно учесть результаты переоценки основных средств, проведенной по состоянию на 1 января и на 31 декабря 2011 года. При этом налоговую базу по налогу на имущество за предыдущие годы пересчитывать не нужно.

УСН

На расчет налоговой базы организаций на упрощенке результаты переоценки основных средств не влияют. Объясняется это тем, что суммы дооценки (уценки) стоимости основных средств не включены в состав доходов (расходов), учитываемых для целей налогообложения (ст. 346.15 и 346.16 НК РФ). Аналогичная точка зрения отражена в пункте 1 письма Минфина России от 20 января 2006 г. № 03-11-04/2/9.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому суммы дооценки (уценки) стоимости основных средств на расчет налоговой базы не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Основное средство может использоваться в деятельности организации, облагаемой ЕНВД, и деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения. В этом случае для целей расчета налога на имущество остаточную стоимость основного средства с учетом его переоценок нужно распределить (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Стоимость основного средства, используемого в одном виде деятельности организации, распределять не нужно.